Im Zeichen der Energiepolitik des Bundes haben auch Landwirte Photovoltaikanlagen (PV-Anlagen) als Betriebszweig entdeckt. Die PV-Anlagen werden in der Regel als Aufdach- oder Indachanlagen montiert. Bisher erfolgte die Bewertung solcher PV-Anlagen somit als Gebäudebestandteil. Aus Sicht des bäuerlichen Bodenrechts (BGBB) wird bei der landwirtschaftlichen Bewertung unterschieden zwischen mobilen Bestandteilen (Inventar) wie Maschinen und Geräte sowie den Immobilien, also den mit dem Boden fest verbundenen Objekten. Das Bundesgericht wirft in zwei Urteilen von 2019 die Frage auf, ob eine PV-Anlage als Inventar oder als Bestandteil eines Gebäudes zu betrachten ist (siehe info).
Die steuerrechtliche Beurteilung des Bundesgerichts ist auf die Auswirkung auf bodenrechtliche Bewertungen zu überprüfen. Die Anleitung für die Schätzung des landwirtschaftlichen Ertragswertes vom 31. Januar 2018 hält betreffend Gebäudebewertung fest, dass nichtlandwirtschaftliche Objekte wie beispielsweise Solaranlagen als Bestandteil der Immobilie und der Belastungsgrenze zu bewerten sind. Somit sind fest installierte mechanische Einrichtungen als Gebäudebestandteil im Ertragswert inbegriffen.
«Fest montierte Solaranlagen sind zusammen mit der Immobilie zu bewerten.»
Einheitlich anwenden
Aus den beiden Gerichtsurteilen zum Steuerrecht darf nicht abgeleitet werden, dass eine fest montierte Solaranlage keinen Ertragswert oder keine Belastungsgrenze hat. Wie das Bundesgericht richtig feststellt, ist der Gehalt der Bewertung eine wirtschaftliche Frage. Solaranlagen, welche an oder auf Immobilien fest montiert sind, sind zusammen mit den damit verbundenen Immobilien zu bewerten. Unabhängig davon, ob es sich um eine Indachanlage oder Aufdachanlage handelt, können solche Anlagen nicht ohne Schaden am Gebäude oder Entwertung der Anlage entfernt werden. Mit der gleichen Argumentation werden auch Melkstände, Fressgitter oder Mistschieber als feste Einrichtung zusammen mit dem Gebäude bewertet. Das bäuerliche Bodenrecht und damit die Schätzungsanleitung sind als Bundesrecht in der ganzen Schweiz verbindlich und einheitlich anzuwenden. Demgegenüber liegt die Steuerhoheit bei den Kantonen. Somit dürfen diese für steuerliche Bewertungen von der Schätzungsanleitung abweichen, sofern dazu die nötige kantonale gesetzliche Grundlage geschaffen wurde. Solche steuerlichen Schätzungen sind aber für bodenrechtliche Massnahmen wie Hofübergaben, Belastungsgrenzen und Pachtzinse nicht mehr anwendbar. Weichen die Steuerbewertungen von der eidgenössischen Schätzungsanleitung ab, so sollte dies gegenüber den Grundeigentümern klar deklariert werden, andernfalls erwecken diese Bewertungen einen falschen Eindruck einer «amtlichen Ertragswertschätzung», was zu fatalen Fehlentscheidungen bei Handänderungen oder Finanzierungen führen kann.
Immobilie nicht gleich Gebäude
Die Frage, welche Bestandteile zu einem Gebäude gehören oder als Inventar zu behandeln sind, ist nicht neu. Die eidgenössische Finanzmarktaufsicht (Finma) hält denn auch in der Schrift Elementarschadenversicherung in der Schweiz vom 31.1.2017 fest, dass in der Schweiz der Begriff Gebäude nicht bundesgesetzlich geregelt ist. Die Abgrenzung Gebäude, so die Finma, ist vor allem für die Gebäudeversicherungen massgebend. Der sachenrechtliche Begriff der Immobilie sei umfassender als der Gebäudebegriff und enthält auch Bestandteile, welche sich nicht direkt im Gebäude befinden aber eben sachenrechtlich doch zum Gebäude gehören. Dies vor allem dann, wenn diese Anlagen «nicht ohne wesentliche Beschädigung des Gebäudes oder nicht ohne erhebliche Einbusse ihres Wertes» entfernt werden können, wie es beispielsweise in der Definition der Gebäudeversicherung des Kantons Zürich heisst.
Aufgrund der klaren Vorgabe der Schätzungsanleitung zusammen mit der sachenrechtlichen Auslegung muss festgestellt werden, dass für die Ertragswertbewertung der dem BGBB unterstellten Grundstücke fest installierte PV-Anlagen als Bestandteile von Gebäuden betrachtet werden müssen, unabhängig ob es sich um eine Auf- oder Indachanlage handelt. Damit zusammenhängend wird der Wert auch bei der Belastungsgrenze berücksichtigt, so dass der Grundeigentümer den Neubau einer PV-Anlage mit einer Hypothek finanzieren kann.
Bewertung des Vermögens für die Vermögenssteuer mit hohem Ermessensspielraum
Die Vermögenssteuer ist Sache der Kantone. Der Bund erhebt keine Vermögenssteuer (Art. 128 BV). Die Vermögenssteuerfrage richtet sich demnach nach Art. 13 StHG (Steuerharmonisierungsgesetz, SR 642.14). Die Steuerharmonisierung erstreckt sich nur auf die Steuerpflicht, den Gegenstand der Besteuerung, die zeitliche Bemessung und das Verfahrensrecht (Art. 129 Abs. 2 BV). Aus diesem Umstand ergibt sich, dass die Kantone bezüglich der Bewertung (Art. 14 StHG) einen grossen Ermessensspielraum haben (BGer 2C_510 / 2017, 2C_511 / 2017 vom 16. September 2019 E. 9).
Neben dem Ertragswert kann auch der Verkehrswert berücksichtigt werden. Demnach kann der Kanton die Bewertung zum landwirtschaftlichen Ertragswert selbst für landwirtschaftlich genutzte Grundstücke einschränken (BGer 2C_1094 / 2018 vom 9. Dezember 2019 E. 2.4; 2A, 402 / 2003 vom 16. Juli 2004 E. 2). Das Bundesgericht kann nur die willkürliche Anwendung (Art. 9 BV) des geltenden Rechts prüfen. Solaranlagen werden in jedem Fall als Vermögen besteuert (BGer 2C_510 / 2017 + 2C_511 / 2017).
Die zwei vorher erwähnten Urteile halten fest, dass mit der Vermögenssteuer das gesamte Vermögen, unabhängig davon, ob es sich um eine Mobilie oder Immobilie handelt, erfasst wird (E. 5.1.6). Steuerfrei ist demnach nur, was im Gesetz ausdrücklich als steuerfrei bezeichnet wird (Art. 13 Abs. 4 StHG, BGE 138 II 311 E. 3.1.2). Eine Photovoltaik anlage gehört nicht dazu, womit für die Kantone die Pflicht besteht, diese Anlagen der Vermögenssteuer zu unterwerfen und entsprechend zu bewerten (E 5.3).
Steuerrechtlich unterschiedliche Bewertungsmethoden
Es ist in Anbetracht des grossen Spielraums zur Ausarbeitung und Umsetzung der Bewertungsregeln nicht Aufgabe des Bundesgerichts, punktuelle Vorgaben an die Kantone zu machen (E. 6.2). Der Kerngehalt der Bewertung ist eine betriebswirtschaftliche Fragestellung, welche sich nicht aus dem Sachenrecht ergibt (BGer 2C_708 / 2017 vom 27. September 2017 E. 3.2.5). Eine Pflicht zur Bewertung zusammen mit Liegenschaften besteht demnach nicht, stattdessen kann eine Photovoltaik-Anlage auch im Rahmen des ordentlichen Steuererklärungsverfahrens selbständig im Vermögen bewertet und besteuert werden (E. 6.4).
Je nachdem, ob es sich um einen beweglichen oder unbeweglichen Sachwert handelt, können die Kantone steuerrechtlich unterschiedliche Bewertungsmethoden vorsehen. Ohne materielle Prüfungsbefugnis kommt das Bundesgericht damit zum Schluss, dass die Beurteilung einer Aufdach-Photovoltaik-Anlage als bewegliches Vermögen kein Bundesrecht verletzt. Es besteht diesbezüglich kein steuerrechtlicher Harmonisierungsbedarf (E. 9). Dieser Schlussfolgerung kann gefolgt werden, da festgehalten wurde, dass unabhängig von der sachenrechtlichen Beurteilung die Anlage zu bewerten und als Vermögenswert zu besteuern ist. Wer die Anlage schätzt und nach welchen Grundsätzen die Bewertung erfolgt, liegt in der Kompetenz der Kantone.
